wrapper

До введения в действие гл. 25 Налогового кодекса РФ налогообложение иностранных организаций регулировалось Законом Российской Федерации от 26.12.91г. № 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Инструкцией Госналогслужбы России от 16.06.95г. №34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц".

В соответствии со ст. 246 гл. 25 НК РФ, вступившей в силу с 01.01.02г., налогоплательщиками признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Особенности налогообложения иностранных организаций установлены ст. 306-312 гл. 25 НК РФ. Отметим наиболее существенные нововведения, которые необходимо учесть указанной категории налогоплательщиков.

Постоянное представительство иностранной организации (ст. 306)

1. Дано определение постоянного представительства для целей налогообложения, которое почти полностью соответствует концепции постоянного представительства, отраженной в Типовой модели Конвенции по налогам на доход и капитал, рекомендованной Советом ОЭСР в качестве основы для заключения двусторонних соглашений об избежании двойного налогообложения.

В соответствии с п. 2 ст. 306 НК РФ, под постоянным представительством иностранной организации для целей указанной главы (следовательно, для целей налогообложения) понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с :

  •  пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
  •  проведением, предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
  •  продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
  •  осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 настоящей статьи.

Постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение.

Поскольку критерий регулярности Налоговым Кодексом не установлен, по мнению автора, исходя из сроков постановки на учет, установленных Приказом МНС России от 07.04.00г. № АП-3-06/124, можно сделать вывод, что он составляет более 30 дней в году (непрерывно или по совокупности).

Срок существования постоянного представительства конкретизирован только в отношении деятельности по пользованию недрами и другими природными ресурсами. Так, при пользовании недрами и (или) другими природными ресурсами постоянное представительство иностранной организации считается образованным с более ранней из следующих дат - даты вступления в силу лицензии (разрешения), удостоверяющей право этой организации на осуществление соответствующей деятельности, или даты фактического начала такой деятельности.

1. Дано определение подготовительно-вспомогательной деятельности как не приводящей к образованию постоянного представительства, в частности, не приводит к образованию постоянного представительства:

  •  содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;
  •  заключение договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон, осуществляемую полностью или частично на территории Российской Федерации;
  •  предоставление персонала для работы на территории Российской Федерации в другой организации, если такой персонал действует исключительно от имени и в интересах организации, в которую он был направлен.

2. Установлено, что иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если она осуществляет поставки с территории РФ, принадлежащих ей товаров, полученных в результате переработки на таможенной территории или под таможенным контролем.

3. Впервые дано определение зависимого агента, из которого следует, что российский брокер может рассматриваться как агент с независимым статусом по отношению к иностранной организации, в интересах которой он осуществляет брокерскую деятельность, только в том случае, если он, действуя строго в рамках выданной ему лицензии, выступает в интересах неограниченного круга лиц.

Особенности налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство в РФ (ст. 307)

1. Пунктом 4 указанной статьи установлено: при наличии у иностранной организации на территории Российской Федерации более, чем одного отделения, деятельность через которые приводит к образованию постоянного представительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению.
В случае, если иностранная организация осуществляет через такие отделения деятельность в рамках единого технологического процесса, или в других аналогичных случаях по согласованию с Министерством РФ по налогам и сборам, такая организация вправе рассчитывать налогооблагаемую прибыль, относящуюся к ее деятельности через отделение на территории Российской Федерации, в целом по группе таких отделений (в том числе по всем отделениям) при условии применения всеми включенными в группу отделениями единой учетной политики в целях налогообложения. При этом иностранная организация самостоятельно определяет, какое из отделений будет вести налоговый учет, а также представлять налоговые декларации по месту нахождения каждого отделения. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет в таком случае, распределяется между отделениями в общем порядке, предусмотренном ст. 288. При этом не учитывается стоимость основных средств и нематериальных активов, а также среднесписочная численность работников (фонд оплаты труда работников), не относящихся к деятельности иностранной организации на территории РФ через постоянное представительство.

На основании изложенного в случаях, установленных указанной статьей, налогоплательщики имеют право предоставлять консолидированную отчетность.

2. Установлено право на перенос убытков, в соответствии с положениями ст. 283 гл. 25 НК РФ. Право на льготу переходит к правопреемнику при реорганизации.

3. Порядок уплаты авансовых платежей является общим для всех налогоплательщиков.

При этом иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство уплачивают только квартальные авансовые платежи.

4. Косвенный метод определения налогооблагаемой прибыли предусмотрен только в одном случае, когда иностранная организация осуществляет на территории Российской Федерации деятельность подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц, приводящую к образованию постоянного представительства, и при этом в отношении такой деятельности не предусмотрено получение вознаграждения, налоговая база определяется в размере 20% от суммы расходов этого постоянного представительства, связанных с такой деятельностью.

Особенности налогообложения иностранных организаций при осуществлении деятельности на строительной площадке (ст. 308)

1. Приведено определение строительной площадки в смысле налогового законодательства, т.е. в целях определения налога на прибыль иностранных организаций понимается исключительно то, что установлено указанной статьей.

2. Определены сроки существования строительной площадки, в том числе определены случаи, когда работы на стройплощадках были временно приостановлены (п. 4 ст. 308) или завершены с подписанием акта сдачи-приемки и впоследствии возобновлены, срок ведения продолжающихся или возобновленных работ приводит к присоединению к сроку существования строительной площадки, а также к присоединению к сроку существования строительной площадки, если продолжающиеся или возобновленные работы на объекте поручены лицу, ранее выполнявшему работы на этой строительной площадке, или новый и прежний подрядчики являются взаимозависимыми лицами.

3. Конкретизирована ситуация, когда объектами строительства являются дороги, путепроводы, каналы и т.д. Согласно п. 5 ст. 308, сооружение или монтаж таких объектов, как строительство дорог, путепроводов, каналов, прокладка коммуникаций, в ходе проведения работ на которых меняется географическое место их проведения, рассматривается как деятельность, осуществляемая на одной строительной площадке.

Налогообложение иностранных организаций, получающих доходы от источников в РФ (ст. 309)

В указанной статье перечислены виды доходов, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Помимо пассивных доходов (получаемых не от деятельности, а от вложения капитала), перечислены доходы:

  •  от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей). При этом доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами;
  •  от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;
  •  от международных перевозок.

Установлен порядок определения налоговой базы, в том числе при выплате доходов иностранной организации в натуральной форме, путем погашения обязательств, прощения долга или зачета требований к этой организации.
Кроме того, установлено, что если учредителем или выгодоприобретателем по договору доверительного управления является иностранная организация, не имеющая постоянного представительства в РФ, а доверительным управляющим является российская организация либо иностранная организация, осуществляющая деятельность через постоянное представительство в РФ, то с доходов такого учредителя или выгодоприобретателя, полученных в рамках договора доверительного управления, налог удерживается и перечисляется в бюджет доверительным управляющим.
В соответствии с Приказом "Об утверждении формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов", утвержденным МНС РФ от 24.01.02г. № БГ-3-23/31, налоговые агенты обязаны информировать налоговые органы о доходах, выплаченных иностранным организациям, и о суммах удержанных налогов по форме, утвержденной данным Приказом.

Особенности исчисления и уплаты налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом (ст. 310)

Установлен порядок исчисления и уплаты налогов с доходов, поименованных в ст. 309, т.е. получаемых иностранными организациями от источников в РФ.

С введением в действие гл. 25 НК РФ существенно изменились налоговые ставки.

Перечень видов доходов от источников в Российской Федерации и налоговые ставки приведены в таб 1. (см. стр. 5).
Пунктом 2 ст. 310 приведены случаи, когда налоговый агент может не удерживать налог с выплаченных доходов, а именно:

  •  когда налоговый агент уведомлен получателем дохода, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в РФ, и в распоряжении налогового агента находится нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде;
  •  когда в отношении дохода, выплачиваемого иностранной организации, ст. 284 настоящего Кодекса, предусмотрена налоговая ставка 0%;
  •  выплаты доходов, полученных при выполнении соглашений о разделе продукции, если законодательством РФ о налогах и сборах предусмотрено освобождение таких доходов от удержания налога в РФ при их перечислении иностранным организациям;
  •  выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1
    ст. 312 настоящего Кодекса. При этом, в случае выплаты доходов российскими банками по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождение подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников.

Специальные положения (ст. 312)

Пунктом 1 указанной статьи установлено, что при применении положений международных договоров РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.

Следовательно, формы 1012 DT (1997); 1013 DT (1997) на предварительное освобождение от налогообложения пассивных доходов, а также активных доходов, форма 1013 DT (1996), если деятельность прямо была указана в конкретном соглашении об избежании двойного налогообложения как неприводящая к образованию постоянного представительства, с 01.01.02 г. отменяются.

С одной стороны, такое нововведение сокращает формальную процедуру оформления документов, с другой - повышает ответственность налогового агента, поскольку теперь налоговый агент самостоятельно должен определить правомерность неудержания налога у источника.

Возврат ранее удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам, в отношении которых международными договорами РФ, регулирующими вопросы налогообложения, предусмотрен особый режим налогообложения, осуществляется при условии предоставления следующих документов:

  •  заявления на возврат удержанного налога по форме, устанавленной Министерством РФ по налогам и сборам; формы заявлений установлены Приказом МНС России от 15.01.02г. №БГ-3-23/13 "Об утверждении форм заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов, удержанных у источника выплаты в РФ";
  •  подтверждения того, что эта иностранная организация на момент выплаты дохода имела постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства;
  •  копии договора (или иного документа), в соответствии с которым выплачивался доход иностранному юридическому лицу, и копии платежных документов, подтверждающих перечисление суммы налога, подлежащего возврату в бюджет.

Заявление о возврате сумм ранее удержанных в РФ налогов, а также иные перечисленные в настоящем пункте документы, представляются иностранным получателем дохода в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором был выплачен доход.
Возврат ранее удержанного (и уплаченного) налога осуществляется налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента в той валюте, в которой этот налог был удержан и перечислен в бюджет налоговым агентом, в месячный срок со дня подачи заявления и иных документов, предусмотренных в п. 2 ст.312 НК Российской Федерации.

А.П. Чирке,
советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

Об издании

16+

Сетевое издание Эпиграф.инфо
Зарегистрировано в Федеральной службе по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций
Свидетельство о регистрации ЭЛ № ФС 77 - 70647 от 03.08.2017 г.

Адрес

Учредитель: Общество с ограниченной ответственностью "МЕТРОПОЛИС-НСК"
Адрес учредителя 630091, Новосибирская обл., г. Новосибирск, ул. Державина, д. 28, оф. 604
Адрес редакции 630091, Новосибирская обл., г. Новосибирск, ул. Державина, д. 28, оф. 604
Главный редактор Еренкова Ольга Николаевна
Телефон редакции: (383) 210-51-50, 211-96-00,
e-mail: inform@epig.ru

Правовая информация

Распространяется бесплатно. Редакция не несет ответственности за достоверность информации, содержащейся в рекламных объявлениях. Редакция не предоставляет справочной информации.